Atestacja raportów zrównoważonego rozwoju staje się coraz bardziej istotna w kontekście wprowadzenia unijnej dyrektywy o sprawozdawczości przedsiębiorstw w zakresie zrównoważonego rozwoju – CSRD (Corporate Sustainability Reporting Directive). Zgodnie z wymogami dyrektywy, spółki są zobowiązane do przeprowadzenia atestacji raportu zrównoważonego rozwoju z pomocą niezależnego audytora.
Zmiany w ustawie o rachunkowości zostały opisane w poprzednim artykule, natomiast w tym artykule zajmiemy się projektem zmian w ustawie o biegłych rewidentach firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym wymagającej dostosowania do wprowadzanych obowiązków sprawozdawczych zrównoważonego rozwoju.
Jak już wspomniano sprawozdanie zrównoważonego rozwoju będzie częścią sprawozdania z działalności jednostki podlegającej atestacji przez biegłego rewidenta.
Zmiany do ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym
W projekcie ustawy o biegłych rewidentach firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym atestacja sprawozdawczości Zrównoważonego Rozwoju (dalej SZR) została wyodrębniona z katalogu usług atestacyjnych podobnie jak ma to miejsce w przypadku badania sprawozdania finansowego. Do projektu ustawy zostały wpisane nowe definicje które implementują dyrektywę CSRD.
Definicja Atestacja SZR obejmuje usługę atestacyjną w zakresie SZR (sprawozdawczość jednostkowa) oraz SZR grupy kapitałowej. Pierwsze atestacje SZR będą przeprowadzone w 2025 r. i będą one dotyczyły sprawozdań za 2024 r. dużych jednostek. Atestacje będą przeprowadzać biegli rewidenci, którzy będą posiadać uprawnienia w zakresie atestacji. Atestację będą przeprowadzać zgodnie z krajowym standardem SZR, który obejmuje standard atestacji SZR przyjęty do prawa Unii w formie rozporządzenia komisji europejskiej. Do czasu przyjęcia przez KE tego standardu będzie to standard atestacji w zakresie SZR przyjęty przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów i zatwierdzona przez Polską Agencję Nadzoru Audytowego. Terminy na wydanie tych rozporządzeń to 1 październik 2026 r. dla standardu atestacji dającej ograniczoną pewność i 1 październik 2028 r. dla standardu atestacji dającej wystarczającą pewność. Wyboru biegłego rewidenta do tego zadania będzie dokonywał organ uprawniony do zatwierdzenia sprawozdania finansowego przedsiębiorstwa.
W związku z obowiązkiem atestacji wprowadzono liczne przepisy, które mają zapewnić, że biegły rewident będzie miał możliwość rzetelnej weryfikacji przedstawionych mu sprawozdań. Zatem, przykładowo, kierownik jednostki będzie zobowiązany do zapewnienia mu dostępu do dokumentów, udzielania wyczerpujących wyjaśnień oraz składania odpowiednich oświadczeń. Jednocześnie biegły rewident będzie miał możliwość zwracania się do kontrahentów atestowanej jednostki, a także do jej banków oraz doradców prawnych. Zaproponowana przez rząd sankcja za zaniedbanie przez osoby odpowiedzialne za przekazywanie raportów dotyczących zrównoważonego rozwoju do atestacji przez biegłego rewidenta obejmuje grzywnę lub karę ograniczenia wolności. Sankcja taka może być zastosowana, nawet jeżeli brak przekazania raportu nie doprowadził do powstania przez osoby trzecie szkody lub do wprowadzenia osób trzecich w błąd. W pewnych sytuacjach wobec takiego sprawcy sąd może orzec także na podstawie art. 41§1 kodeksu karnego środek karny zakazu zajmowania określonego stanowiska lub wykonywania określonego zawodu. Ściganie odbywa się z oskarżenia publicznego.
Nabycie uprawnień do atestacji SZR – okres przejściowy
Dyrektywa CSRD przewidziała okres przejściowy dla uzyskania uprawnień do atestacji. Biegli rewidenci, którzy zostaną wpisani do rejestru przed dniem 1.01.2024 r. oraz biegli rewidenci wpisani do ewidencji w okresie od 1.01.2024 r. do stycznia 2026 r. z tym, że pod warunkiem że przystąpili do postępowania kwalifikacyjnego przed 01.01.2024 r. nabędą takie uprawnienia z mocy prawa. Ta grupa biegłych rewidentów będzie zobowiązana do odbycia dodatkowego szkolenia w zakresie CSR w ramach obligatoryjnego doskonalenia zawodowego (jako dodatkowe obowiązkowe szkolenie). Terminy na odbycie tego szkolenia zostały podzielone – do 1.03.2027 r. takie szkolenie będą musieli odbyć biegli rewidenci wpisani do ewidencji przed dniem wejścia w życie ustawy, natomiast w ciągu 2 lat od dnia wpisania do rejestru szkolenie będą musieli odbyć biegli rewidenci, którzy zostali wpisani do rejestru od dnia wejścia w życie ustawy. Brak odbycia szkolenia będzie skutkował utratą możliwości atestacji SZR.
Nabycie uprawnień do atestacji SZR – model docelowy
Osoba starająca się o nabycie uprawnień do atestacji przystępuje do postępowania kwalifikacyjnego, i musi zdać egzaminy z wiedzy zakresie atestacji. Przebieg nabycia uprawnień do atestacji będzie wyglądał następująco:
- 8-miesięczna aplikacja w zakresie atestacji SZR w firmie audytorskiej uprawnionej do atestacji SZR, z
- zdanie egzaminu dyplomowego w zakresie atestacji SZR polegającego na sprawdzeniu umiejętności praktycznego zastosowania wiedzy do samodzielnego i należytego wykonywania zawodu biegłego rewidenta w zakresie atestacji SZR.
Nabycie takich uprawnień będzie dobrowolne i możliwe zarówno w trakcie postępowania kwalifikacyjnego na biegłego rewidenta jak również później po uzyskaniu tytułu biegłego rewidenta.
Zarówno rejestr jak i lista firm audytorskich będą zawierały informacje o posiadaniu przez biegłego rewidenta uprawnienia do atestacji SZR. Na liście firm audytorskich będzie wskazane, czy biegli rewidenci zatrudnieni w firmie audytorskiej lub w inny sposób powiązani z firmą audytorską są uprawnieni do atestacji SZR.
Zasady przeprowadzania atestacji SZR
- konieczność wyznaczenia kluczowego biegłego rewidenta atestacji SZR,
- zapewnienie kluczowemu biegłemu rewidentowi atestacji SZR odpowiednich zasobów w tym zespołu wykonującego atestację SZR,
- możliwość korzystania z pracy eksperta w tym w zakresie środowiska i klimatu, spraw społecznych oraz ładu korporacyjnego,
- obowiązek tworzenia dla każdej przeprowadzonej atestacji akt atestacji SZR,
- możliwość zlecania niektórych czynności atestacji SZR w ramach podwykonawstwa
(z wyłączeniem funkcji kluczowego biegłego rewidenta atestacji SZR), - atestację SZR będzie mogła przeprowadzać ta sama firma audytorska, która bada sprawozdanie finansowe lub inna (wybór należy do jednostki). W przypadku gdy będzie to jedna forma możliwe jest, aby:
- kluczowy biegły rewident pełnił jednocześnie funkcję kluczowego biegłego rewidenta atestacji SZR – pod warunkiem, że posiada uprawnienia do atestacji,
- zespół wykonujący badanie może być jednocześnie zespołem wykonującym atestację,
- akta atestacji SZR zostały zawarte w aktach badania. Zawsze należy jednak sporządzić odrębne sprawozdanie z badania i atestacji.
- sprawozdanie z atestacji będzie sporządzane w formie elektronicznej i podpisane kwalifikowany podpis elektronicznym przez biegłego rewidenta,
- elementy sprawozdania atestacji wprowadza wprost art. 87a ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym,
- w sprawozdaniu biegły rewident powinien przedstawić opinię w zakresie:
- zgodność SZR (grupy kapitałowej SZR) z obowiązującymi przepisami prawa, w tym zgodności ze standardami SZR, o których mowa w przeprowadzonego przez jednostkę procesu identyfikacji informacji przedstawionych zgodnie ze standardami,
- zgodności oznakowania SZR (SZR grupy kapitałowej) z wymogami określonymi w art. 63zc ustawy o rachunkowości
- zgodności ZSR (ZSR grupy kapitałowej) z wymogami sprawozdawczymi zawartymi
w art. 8 rozporządzenia 2020/85.
Atestacja SZR w jednostkach zainteresowania publicznego (JZP)
- wprowadzono nowe zadania Komitetu Audytu wprost określone w art. 130 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym odnośnie SZR i SZR grupy kapitałowej oraz atestacji SZR, dotyczy to również sytuacji gdy funkcję komitetu audytu pełni rada nadzorcza
- możliwość powierzenia ww. zadań odrębnemu komitetowi ds. SZR powołanemu przez radę nadzorczą
- zakaz wykonywania określonych usług przez firmę audytorską przeprowadzającą atestację – tzw. „czarna lista” – art. 136a ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym.
Przebieg procesu atestacji obejmie analizę kilku głównych obszarów:
- Poprawność przeprowadzenia oceny podwójnej istotności zgodnie ze standardami raportowania zrównoważonego rozwoju – ESRS (European Sustainability Reporting Standards);
- Zgodność ujawnień raportu zrównoważonego rozwoju z wymogami ESRS;
- Zgodności ujawnień z unijnym rozporządzeniem w sprawie taksonomii;
- Poprawności tagowania raportu.
Audytorzy dokonują weryfikacji poprzez różnorodne procedury, takie jak wywiady z klientami, procedury analityczne czy sprawdzanie dokumentów źródłowych. Pierwsze istotne kroki dla audytora to zrozumienie, jak zbierane są dane i w jaki sposób zapewniona jest kompletność i wiarygodność informacji, a także sprawdzenie, jaką zastosowano metodykę wyliczania poszczególnych wskaźników i czy jest ona zgodna ze standardami.
Atestacja raportów wiąże się także z wyzwaniami po stronie firm. Są to głównie działania związane z tworzeniem odpowiednich procedur, zbieraniem kompletnych i poprawnych danych oraz zapewnieniem spójności w procesie raportowania w ramach całej grupy kapitałowej. Istotne jest, by przedsiębiorstwo mogło przedstawić dowody uzasadniające przedstawione informacje np. w postaci danych źródłowych.
Kontrole atestacji SZR
- Polska Agencja Nadzoru Audytowego będzie przeprowadzać kontrole planowe, tematyczne i kontrole doraźne w zakresie atestacji SZR
- częstotliwość kontroli planowych uzależniona będzie od wyników analizy ryzyka, jednak nie rzadziej niż raz na 6 lat
- agencja będzie miała również możliwość przeprowadzenia kontroli tematycznych i doraźnych odnośnie atestacji SZR
W przepisach ustawy o rachunkowości dodano przepisy regulujące wybór i zawieranie umów. Wyboru firmy audytorskiej będzie dokonywał organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe, natomiast umowę z audytorem będzie zawierał kierownik jednostki. Przewidziane są również tryb rozwiązywania umowy o atestację – możliwy jedynie w uzasadnionych przypadkach. O zajściu takich okoliczności kierownik jednostki i firma audytorska będzie musiał poinformować Polską Agencję Nadzoru Audytorskiego, a w przypadku JZP również Komisję Nadzoru Finansowego.
Nie warto czekać z procesem atestacji na ostatnią chwilę. Dobrą praktyką jest zaangażowanie audytora na wczesnym etapie procesu raportowania. Dla spółek z tzw. drugiej fali, korzystne może być także przeprowadzenie dobrowolnej atestacji przed wejściem w życie wymogów w 2025 r. Dzięki temu procesy będą już sprawdzone i usprawnione. Z pewnością należy też zadbać o zapewnienie kompletności oraz poprawności danych.
Zmiany z dnia 30 lipca 2024 r. do projektu z dnia 19 kwietnia 2024 r. ustawy o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw, który ma na celu wdrożenie unijnej dyrektywy w odniesieniu do sprawozdawczości przedsiębiorstw w zakresie zrównoważonego rozwoju (CSRD).
Ministerstwo Finansów po przeprowadzeniu konsultacji wprowadziło zmiany do projektu z dnia 19 kwietnia 2024 r. ustawy o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw, który ma na celu wdrożenie unijnej dyrektywy w odniesieniu do sprawozdawczości przedsiębiorstw w zakresie zrównoważonego rozwoju (CSRD).
Zmieniony projekt, datowany na 30 lipca 2024 r., MF przekazało do Komitetu do Spraw Europejskich. Przed skierowaniem do Sejmu jest jeszcze kilka etapów w ramach ścieżki legislacyjnej m.in. opiniowanie przez Komitet Ekonomiczny Rady Ministrów i przyjęcie projektu przez Radę Ministrów.
Zaktualizowany projekt jest dostępny na stronie Rządowego Centrum Legislacji pod linkiem:
https://legislacja.rcl.gov.pl/docs//2/12381804/13035996/13035997/dokument677876.pdf
