Jak już była o tym mowa wkładem do spółki komandytowej może być zarówno wartość pieniężna jak i niepieniężna. Wniesienie wkładu do spółki osobowej przez jej wspólnika nie stanowi przychodu po stronie tej spółki, natomiast wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC).
1. Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)
Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki komandytowej poprzez wniesienie wkładów. Stosowanie do art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa PCCU) podatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych, na którym ciąży obowiązek zapłaty podatku będzie spółka komandytowa, do której wniesiono wkłady. Podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej, a stawka podatku wynosi 0,5%.
Na marginesie – inaczej wyglądałaby sytuacja, gdyby doszło do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części niezależnie od wniesienia wkładu – wówczas bowiem sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, przy czym obowiązek zapłaty ciąży na kupującym. Stawka podatku wynosi 2% dla nieruchomości oraz rzeczy ruchomych i 1% dla innych praw majątkowych – składających się na to przedsiębiorstwo. Obowiązek zapłaty podatku będzie ciążył na kupującym. W tym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy PCCU wyłączający z opodatkowania czynności cywilnoprawne w zakresie, w jakim są opodatkowane VAT lub przynajmniej jedna strona jest zwolniona z VAT z tytułu dokonania tej czynności (ponieważ transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostaje poza zakresem VAT).
2. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług (VAT)
Wniesienie wkładu przez wspólnika do spółki komandytowej może podlegać opodatkowaniu VAT
(w zależności od okoliczności, m.in. czy wspólnik występuje w charakterze podatnika VAT oraz czy wniesiono wkład pieniężny, czy niepieniężny). Już w tym miejscu należy wskazać, że wniesienie wkładu pieniężnego nie podlega opodatkowaniu VAT.
Wniesienie aportu w postaci składników majątku rzeczowego (niepieniężnego) do spółki spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, gdyż istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów,
a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie akcji lub udziałów. Podstawą opodatkowania VAT z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego jest wartość nominalna objętych udziałów spółki w zamian za wniesiony wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług. Wyjątkiem będzie jednak wniesienie do spółki przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co nie podlega pod przepisy ustawy o VAT (o czym poniżej).
3. Wniesienie do spółki wkładu w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – skutki podatkowe dla wspólnika wnoszącego będącego osobą fizyczną
3.1. Definicja przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Przedsiębiorstwo zgodnie z art. 551 k.c. jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono
w szczególności:
- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
- koncesje, licencje i zezwolenia;
- patenty i inne prawa własności przemysłowej;
- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
- tajemnice przedsiębiorstwa;
- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zorganizowana część przedsiębiorstwa natomiast to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony
w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Ale wniesienie do spółki jako wkładu wyłącznie nieruchomości bez zaplecza towarzyszącego będzie stanowiło jedynie zbycie aktywów osoby fizycznej, co powoduje, że wówczas nie stosuje się przepisów dotyczących zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem nie podlega wyłączenia z zapłaty podatku VAT.
3.2. Skutki podatkowe zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez podatnika będącego osobą fizyczną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (VAT)
Ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – w związku z powyższym zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej VAT.
3.3. Skutki podatkowe zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez podatnika będącego osobą fizyczną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT)
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyodrębnia dochodu ze sprzedaży przedsiębiorstwa jako osobnego źródła przychodu. W związku z powyższym taką czynność należy zakwalifikować jako sprzedaż poszczególnych składników majątku przedsiębiorstwa, co powoduje powstanie przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wartość przychodu stanowi suma sprzedawanych poszczególnych elementów przedsiębiorstwa. Kosztami uzyskania przychodów będzie niezamortyzowana część wartości początkowej środków trwałych oraz wydatki na nabycie wyposażenia, towarów handlowych czy materiałów, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
W przypadku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do spółki kapitałowej przychód otrzymany z tego tytułu jest zwolniony z podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jeżeli spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Podobnie
w przypadku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do spółki osobowej (w tym naszej spółki komandytowej) przychód otrzymany z tego tytułu jest zwolniony z podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
4. Podsumowanie
Reasumując, podwyższenie wkładu spółki komandytowej wiąże się z koniecznością zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych (z uwagi na zmianę umowy spółki komandytowej) – w wysokości 0,5% wartości i w niektórych sytuacjach z koniecznością zapłaty podatku od towarów i usług (VAT) – co nie dotyczy jednak wniesienia do spółki komandytowej jako wkładu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wówczas przepisów ustawy o VAT nie stosuje się.
